اکنون ثبت نام کنید

ورود

فراموشی پسورد

رمز را فراموش کردید ؟ لطفا ایمیل را وارد کنید تا لینک تغییر پسورد به ایمیل شما ارسال شود

ورود

اکنون ثبت نام کنید

اگر هنوز در وب سایت ما ثبت نام نکرده اید با کلیک بر روی دکمه ایجاد حساب کاربری در کوتاه ترین زمان در وب سایت ما ثبت نام کنید و از تمامی امکانات وب سایت بصورت رایگان استفاده کنید.

نقش گزارشات حسابرسی عملیاتی و حسابرسی مالی در عملکرد شرکت ها

نقش گزارشات حسابرسی عملیاتی و حسابرسی مالی در عملکرد شرکت ها

مستند سازی حاوی کلیه تصمیمات اتخاذ شده ، براوردهای انجام شده و شواهد جمع اوری شده می باشد . کاربرگهای حسابرسی ابزار اصلی مستندسازی می باشد و همچنین حلقه ارتباطی بین مدارک حسابداری صاحبکار و گزارش حسابرسان است – این مستندات بعنوان شواهدی برای پشتوانه ی اظهارنظر حسابرس و همچنین شواهد مربوط به رعایت استانداردهای حسابرسی از اهمیت زیادی برخوردار است .

مستندسازی عملیات اجرا شده :

مطابق با استانداردهای حسابرسی ، مستندات حسابرسی به معنی سوابق مربوطه به روش های حسابرسی اجرا شده ، شواهد حسابرسی کسب شده و نتایجی است که حسابرس به ان دست یافته  است . این مستندات می تواند روی کاغذ ، وسیله ی الکترونیکی یا دیگر ابزارها ثبت شود . مثل برنامه های حسابرسی ، تجریه تحلیل ها ، نکات حسابرسی تائیده های برون سازمانی و مدیریت . مستندات حسابرسی مربو به یک کار حسابرس در پرونده های حسابرسی نگهداری می شود .

کاربرگهای حسابرسی :

ابزار اصلی مستندسازی عملیات اجرا شده و نتایج بدست امده از مرحله برنامه ریزی تا گزارشگری را در کاربرگ های مستند می کند  کاربرگهای حسابرسی دارای محتوای مشخصی نبوده و بسته به نوع حساب مورد رسیدگی و مستندسازی مورد خاص می تواند متغیر باشد . معمولا کمیت ، نوع و محتوای کاربرگ های حسابرسی در مرحله اول به قضاوت حسابرس در مورد ریسک کنترل و در مرحله بعد وضعیت و شرایط مدارک حسابداری و صاحبکار و نوع اظهارنظر حسابرس بستگی دارد.

مهمترین نکته ای که حسابرسان می بایست در زمان تهیه کاربرگها در نظر داشته باشند این است ه این کاربرگها در اینده مورد استفاده دیگران نیز قرار می گیرد و باید بدون احتیاج به مراجع مجدد به تهیه ی ان ، گویای کلیه کارهای انجام شده و نتایج حاصله باشد به طریقی که هر حسابرس دیگری بتواند کلیه کارهای انجام شده را مشاهده و نتایج حاصله را به منظور اظهارنظر تجزیه و تحلیل نمایند

مالکیت ، محرمانه بودن و مراقبت و نگهداری کاربرگهای حسابرسی :

کاربرگهای حسابرسی باید حاوی نام واحد مورد رسیدگی ، موضوع ، سال مورد رسیدگی ، نام تهیه کننده ی کاربرگ و نتایج بررسی انها باشند . کاربرگهای حسابرسی متعلق به حسابرس است و ماهیت محرمانه دارند . یعنی اطلاعات مندرج در کاربرگها نباید به اشخاص ثالث و صاحب کار منتقل شود و در صورتی می تواند کاربرگها را به حسابرس جانشین منتقل کند که مجوز صاحبکار را داشته باشد .

انواع کاربرگ ها :

کاربرگ های عمومی

این نوع کاربرگ ها برای استفاده در برنامه ریزی و اداره امور حسابرسی طراحی می شوند و شامل کار برگ طرح حسابرسی نتایح شناخت حسابرس از محیط و فعالیت های صاحب کار و مخاطرات بالقوه حسابرسی ، نحوه تخصیص منابع حسابرسی بودجه زمانی حسابرسی ، فهرستی از روش های حسابرسی ، ارزیابی کنترل های داخلی و … می باشد .

کاربرگ های نهایی :

کاربرگ های نهایی کاربرگی است که حاوی مانده طبق سرفصل های مندرج در صورت های مالی سال جاری و گذشته می باشند .

این کاربرگ دارای ستونی تحت عنوان اصلاحات پیشنهادی و طبقه بندی می باشد که باعث تعدیل مانده حساب ها طبق تراز آزمایشی و رسیدن به مانده ها طبق سرفصل های مندرج در صورت های مالی می باشد . همچنین این کاربرگ دارای ستون هایی حاوی عنوان حساب، عطف حسابرسی ، مانده طبق تراز آزمایشی ، ثبت های اصلاحی و تغییر طبقه بندی ، مانده نهایی سال جاری و مانده نهایی سال گذشته است . که این کاربرگ خلاصه ای از کاربرگ اصلی می باشد .

کاربرگ اصلی :

هر کاربرگ اصلی شامل یکی از سرفصل های مندر در کاربرگ نهایی می باشد در این کاربرگ نیز ستون اصلاحات پیشنهادی و طبقه بندی جهت انتقال به کاربرگ نهایی مورد نظر قرار می گیرد . مثل سرفصل حساب های و اسناد در یافتن در قالب یک کاربرگ اصلی با عنون حساب ها و اسناد دریافتی از یکدیگر تفکیک داده می شود و جمع این کاربرگ یکجا به کاربرگ نهایی منتقل می شود .

کاربرگ فرعی :

کاربرگ فرعی که تحت عنوان کاربرگ تفضیلی از آن یاد می شود ، کاربرگی است که اجزای اصلی یا ریز مانده های اجزای کاربرگ اصلی را نمایش می دهد . هر کاربرگ فرعی حاوی یکی از اجزاء تشکیل دهنده کاربرگ اصلی است . جمع ستون های هر کاربرگ رسیدگی به ستون های مربوط به آن سرفصل در کاربرگ فرعی انتقال می یابد یا به عبارتی کاربرگ فرعی خلاصه ای از کاربرگ رسیدگی است .

کاربرگ رسیدگی :

عمده کار حسابرسان از طریق این کاربرگ انجام می شود ، حسابرس از این کاربرگ جهت رسیدگی به اجزاء  مانده های منعکس شده در کاربرگ فرعی استفاده می کنند . مثل مانده حساب های دریافتنی آقای الف که خود به عنوان یکی از اجزاء کاربرگ فرعی حساب های دریافتنی می باشد بعنوان یکی از کاربرگ های رسیدگی در نظرگرفته می شود .

کاربرگ خای جداول تجزیه و تحلیل ها :

کاربرگ های اصلی با شواهد حسابرسی برای هر حساب در کاربرگ های جداول و کاربرگ های تجزیه و تحلیل پشتیبانی می شوند . کاربرگ تجزیه و تحلیل ، کاربرگی است که جزئیات کاربرگ رسیدگی را نمایش می دهد . به عنوان مثال در رسیدگی به حساب جاری شماره ۶۵۶۷ بانک اقتصاد نوین ، کاربرگ صورت مغایرت بانکی تطبیق حساب بانک در دفتر صاحبکار با صورت حساب بانک در کاربرگ جداول تجزیه و تحلیل ها مستند می شود .

کاربرگ نکات قابل توجه :

کاربرگی است که اشکالات و ایرادات مشاهده شده توسط تیم حسابرسی در آن درج می شود تا جهت تصمیم گیری در مورد لحاظ کردن آن در گزارش حسابرس توسط سرپرستان مورد توجه قرار گیرد .

کاربرگ اصلاحات :

اصلاحات یا ( ثبت های ) تعدیلی  ، ثبت هایی برای تصحیح  اشتباها یا ندیده گرفتن و یا کاربرد اشتباه اصول پذیرفته نشده حسابداری توسط صاحبکار است . این کاربرگ حاوی ثبت های روزنامه ای است که حسابرسان برای تصحیح اشتباهات صورت گرفته در ثبت های حسابداری انجام می دهند .

الف ) اصلاحات طبقه بندی :

اگر ثبت پیشنهادی حسابرس صرفا بر یکی از صورت های مالی اثر مالی اثر داشته باشد ، در کاربرگ اصلاحات طبقه بندی مستند می شود . مثلا در صورتی که واحد مورد رسیدگی خرید دارایی ثابت را عنوان دارایی نا مشهود در حساب ها ثبت کرده باشد ، ثبت طبقه بندی حسابرس بدهکار کردن دارایی ثابت و بستانکار کردن دارایی نامشهود خواهد بود .

ب ) اصلاحات پیشنهادی :

اگر ثبت پیشنهادی حسابرسی بر بیش از یک صورت مالی اثر داشته باشد در کاربرگ اصلاحات پیشنهادی مستند می شود . اصلاحات تعدیلی و طبقه بندی در ابتدا بصورت پیشنهادی از طرف حسابرس ارائه می شود ، زیرا قضاوت نهایی حسابرس در مورد ضرورت اعمال اصلاحات در پایان حسابرسی مشخص می شود هر یک از این اصلاحات در نهایت باید در کاربرگ های حسابرسی مسد شوند

کاربرگ نکات معوق :

سرپرست تیم حسابرسی پس از بازبینی کاربرگ های تهیه شده توسط تیم حسابرسی

تهیه کاربرگ های حسابرسی :

عوامل چون ماهیت کار و نوع گزارش حسابرس ، نوع و ماهیت و پیچیدگی فعالیت واحد مورد رسیدگی ، وضعیت سیستم ، ضرورت هدایت و شیوه تکنولوژی حسابرسی می تواند بر شکل و محتوای کاربرگ ها اثر بگذارد .

تکنیک های ضروری :

بعنوان : هر کاربرگ باید حاوی نام صاحبکار ، عنوان کامل کاربرگ مثل ( مغابرت بانکی – بانک ملی ایران ) و تاریخ ترازنامه یا دوره مورد رسیدگی باشد .

عطف گذاری کاربرگ ها : هر کاربرگ باید عطف مشخصی برای شناسایی و بایگانی داشته باشد .

عطف متقابل : داده هایی در کاربرگ که از کاربرگ دیگری گرفته شده اند یا به کاربرگ دیگری منتقل شده اند باید با شماره ی کاربرگ ها به همدیگر عطف متقابل شوند . بیشتر برنامه های رایانه ای برای تهیه کاربرگ ها این عطف های متقابلی را بصورت الکترونیکی انجام می دهند .

علامت تیک : این علامت ها، نشانه هایی هستند ه حسابرسان برای نشان دادن مراحل مختلف کار خود یا نشان دادن این که اطلاعات اضافی راجع به آن قلم در جای دیگر در همان کاربرگ آورده شده است استفاده می کنند .

تاریخ و امضاء :

تهیه کننده و بررسی کننده کاربرگ های حسابرسی باید پس از تکمیل کارشان کاربرگ ها را با قید تاریخ ، امضاء کنند .

بررسی کاربرگ های حسابرسی :

اعضاء گروه حسابرسی ، بعضی مواقع در مورد حذف یا بکارگیری روش های حسابداری در جهت ارائه منصفانه حساب ها یا کل صورت های مالی ، با هم دیگر اختلاف نظر پیدا می کنند . در چنین مواقعی اعضاء تیم رسیدگی باید با همدیگر و با متخصصان شرکت مشورت کنندتا این اختلاف نظر برطرف شود . در موسسات حسابرسی ، چندین سطح برای بررسی کاربرگ ها وجود دارد . در اولین سطح رسیدگی توسط سرپرست تهیه کننده مانند حسابرس ارشد یا مدیر انجام می شود .

پرونده های حسابرسی دو نوع اند :

دائمی : پرونده دائمی حاوی تصویر مدارک ، قراردادها ، موافقت نامه ها و کاربرگ های حسابرسی است که پیشینه واحد مورد رسیدگی را روشن می سازد و برای استفاده در حسابرسی های بعدی نگهداری می شود . پرونده های دائمی عموما حاوی اطلاعات از قبیل نمودار سازمانی ، طرح بازنشستگی ، موافقت نامه های حق امتیاز ، قراردادهای اجاره بلند مدت فهرست حساب ها ، اظهرانامه های مالیاتی سال گذشته و … برای نشان دادن محل اطلاعات در پرونده دائمی کاربرگ های پرونده جاری باید عطف متقابل مناسبی داشت باشد.

جاری : پرونده های جاری پرونده مستندات ، کاربرگ ها و تصویر مدارک لازم مربوط به حسابرسی سال جاری است . گزارش حسابرسی در هر سال به استناد مستندات و کاربرگ های موجود در پرونده جاری همان سال ، تهیه می شود . پرونده های جاری معمولا بترتیب سر فصل های صورت های مالی ، تقسیم بندی و به هر کاربرگ نیز یک شماره عطف اختصاص می یابد ، اطلاعات از طریق زنجیره عطف متقابل با یکدیگر پیوند می خورد تا بررسی کننده پرونده جاری بتواند اقلام مندرج در کاربرگ نهایی را در سایر کاربرگ ها ردیابی کند .

کنترل کیفیت :  هر موسسه حسابرسی مکلف به استقرار یک سیستم کنترل کیفیت برای کسب اطمینان معقول از این موضوع است که کارکنان آن الزامات ، استانداردهای حرفه ای و قانونی را رعایت می کنند و گزارش حسابرسی ، مناسب شرایط موجود توسط موسسه یا مدیر مسئل کار صادر می شود .

عناصر کنترل کیفیت :

الزامات اخلاقی : مدیر مسئول کار باید رعایت الزامات اخلاقی توسط اعضای گروه را ارزیابی کنند . اصول اخلاقی مثل درستکاری ، بی طرفی ، رازداری و غیره .

استقلال : مدیر مسئول کار باید در مورد رعایت شدن یا نشدن الزامات استقلال مربوط به کار حسابرسی نتیجه گیری کند وی برای این کار باید چند مورد را انجام دهد . ۱-  کسب اطلاعات مربوط اط موسسه برای شناسایی و ارزیابی  ۲- ارزیابی اطلاعات مربوط به هرگونه تخطی از سیاست ها و روش های استقلال موسسه ۳- انجام اقدامات مناسب برای رفع این گونه تهدیدات بعنوان پشتوانه این نتیجه گیری ها ۴- مستند سازی نتیجه گیری های مربوط به استقلال و هر گونه مذاکرات مربوط به موسسه .

پذیرش و تداوم رابطه با صاحبکار و کارهای حسابرسی شده ویژه شامل ارزیابی موارد زیر است :

الف ) صداقت مالکین ، هیات مدیره

ب ) صلاحیت گروه حسابرسی برای اجرای کار

پ ) امکان رعایت الزامات اخلاقی توسط موسسه و گروه حسابرسی

تعیین گروه حسابرسی : مدیر مسئول کار باید متقاعد شود که گروه حسابرسی در مجموع توانایی ، صلاحیت و زمان لازم برای اجرای کار حسابرسی را طبق الزامات استانداردهای حرفه ای ، قانونی دارد و قادر به صدور گزارش حسابرسی متناسب شرایط موجود باشد .

انجام کار : مدیر مسئول باید مسئولیت هدایت ، سرپرستی و اجرای کار حسابرسی را طبق الزامات استاندارد های حرفه ای و مناسب بودن گزارش حسابرسی در شرایط موجود به عهده گیرد . مدیرمسئول با اگاه کردن اعضای گروه از مسئولیت های آنها ماهیت فعالیت تجاری واحد مورد رسیدگی ، موضوعات مربوط به خطر و مشکلاتی که ممکن است پدید آید را هدایت می کند.

سرپرستی شامل موارد زیر است :

۱-    پیگیری پیشرفت کار حسابرسی

۲-   ارزیابی توانایی ها ، صلاحیت هر یک از افراد گروه حسابرسی ، داشتن زمان کافی توسط هر یک از انها برای انجام کار خود

۳-  توجه به مسائل عمده پدید امده در جریان کار  حسابرسی

۴-   شناسایی موضوعات که به مشورت یا بررسی توسط اعضای با تجربه تر گروه حسابرسی نیاز دارد .

مشاوره : مدیر مسئول کار باید مسئولیت انجام مشورت مناسب توسط گروه حسابرسی درباره موضوعات پیچیده و بحث انگیز را به عهده داشته باشد و متقاعد شود که اعضای گروه حسابرسی در جریان کار حسابرسی ، با یکدیگر و سایرین در سطوح مناسب ، درون یا برون موسسه ، مشورت لازم را به عمل آورده اند .

روش بررسی کنترل کیفیت :

روش های کنترل کیفیت با توجه به اندازه ی شرکت ، تعداد دفاتر کار و ماهیت کار از موسسه ای به موسسه ی دیگر متفاوت است ولی بررسی کنترل کیفیت کار حسابرس معمولا حاوی گفتگو با مدیر مسئول کار ، بررسی اطلاعات و گزارش حسابرسی و به ویژه ، بررسی مناسب بودن گزارش حسابرسی است .

مدیریـت را دانـش به کار گیـری مؤثـر و کارآمـد منابـع بـرای دستیابی بـه اهداف سازمان تعریف می کنند و این منابع معمولاً شامل سرمایه، نیروی کار و منابعی است که در اختیار سازمان قرار دارد. یک مدیر باید عملیات سازمان را در جهت رسیدن به حداکثر منافع برنامه ریزی، سازماندهی و کنترل کند. در دنیای امروز مدیران مسئول و پیشتاز همواره تلاش می کنند از نظارت دقیق و ارزیابی عینی بر وظایف خود اطمینان لازم را به دست آورند تا در برابر موضوعهای پیش روی خود نیرومند و مسلط باقی بمانند و کارهای خود را درست و به موقع انجام دهند. بنابراین، آنان هیچگاه نباید در بهره گیری از خدمات کارشناسان و متخصصان خارج از سازمان خود برای تعیین مشکلات و ارائه راه حل آن تردید داشته باشد تا با استفاده از این خدمات به مؤفقیتهای روزافزون تری دست یابند .
در سالهای اخیر کانون توجه و دامنه بسیاری از حسابرسیها در بخش عمومی و خصوصی دستخوش دگرگونیهایی شده است و از آنجا که صورتهای مالی به تنهایی پاسخگوی نیازهای اطلاعاتی مدیریت نیست، مدیران در بخش خصوصی و دولتی به دنبال کسب اطلاعات بیشتر به منظور ارزیابی و قضاوت در مورد کیفیت عملیات و پیشرفتهای عملیاتی هستند. در نتیجه ایجاد چنین زمینه هایی نیاز به ضرورت وجود فنون حسابرسی عملکرد برای ارزیابی اثربخشی، کارایی و صرفه اقتصادی عملیات به نحو چشمگیری افزایش یافته است.
بررسی علل درخواست روزافزون برای دریــافت خدمات حسابرسی عملکرد نشان می دهــد که دو موضوع زیر بستر مناسبی برای انجام این حسابرسی فراهم کرده است :
– هدایت مدیران برای توجه بیشتر به رعایت صرفه اقتصادی، کارایی و اثربخشی در واحدهای اقتصادی؛
– ارتقای تجربیات حسابرسان مستقل در زمینه تشخیص و یافتن واقعیتهای موجود در حسابرسی مالی و مشاوره مدیریت و ارائه رهنمودهای لازم به مدیران .

حسابرسی عملکرد

اصطلاح حسابرسی عملکرد (PERFORMANCE AUDITING) یا حسابرسی عملیاتی معمولاً به منظور ایجاد تفاوت بین حسابرسی صورتهای مالی جهت اظهار نظر حرفه ای بر روی آن و حسابرسی که جوانب انتخاب شده یک سازمان را خارج از محدوده حسابها رسیدگی می کند به کار می رود .
هدف از این حسابرسی ابتدا تعیین فرصتهایی جهت کارایی و صرفه اقتصادی بیشتر و بهبود اثربخشی در عملیات بوده که این اهداف به موارد مرتبط با اهداف سازمان نیز ارتقا یافت . تفاوت عمده حسابرسیها در اهداف آنها است. حسابرسی صورتهای مالی درگیر مواردی است که منتهی به اظهار نظر درباره صورتهای مالی می گردد و آنچه که حسابرسی عملیاتی نامیده می شود با هدف کارایی ، صرفه اقتصادی ، اثربخشی بیشتر و رسیدن به نتایج سودآور اجرا می شود .
تفاوت عمده ای در رویکردهای موجود در حسابرسی صورتهای مالی و حسابرسی مدیریت یا عملیاتی وجود ندارد چهار مرحله زیر در هر نوع حسابرسی اجرا می شود : 
بررسی اولیه فعالیتها جهت به دست آوردن پیشینه لازم و ضروری؛
ارزیابی مسئولیتهای مرتبط با فعالیتها در جهت اطمینان و از اختیارات مجاز و محدودیتهای عملی مرتبط؛
 مطالعه و آشنایی با خط مشی های برقرار شده توسط مدیریت از طریق رسیدگی اثربخشی روشهای عملیاتی و اداری و مشخص ساختن مناطق مشکل آفرین و ضعیف؛
گزارش نتایج حسابرسی و پیگیری جهت اعمال یافته ها و پیشنهادات.
حسابرسی عملکرد بر نحوه به کارگیری منابع سازمان متمرکز است و به سیستم های اطلاعاتی و درون سازمانی و دستورالعمل ها می پردازد و بیشتر به صورت مشاور مدیریت عمل می کند.
به عبارت بهتر، حسابرسی عملکرد عبارت است از فرایند سیستماتیک ارزیابی صرفه اقتصادی، کارایی و اثربخشی عملیات تحت کنترل مدیریت و گزارش نتایج همراه با توجیه هایی برای بهبود عملیات به افراد ذیصلاح و ذینفع .
مفاهیم اساسی 
حسابرسی عملکرد دارای سه مؤلفه کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادی است که از اهمیت زیادی برخوردار است. امروزه ارزیابی کارایی، اثربخشی و صرفه اقتصادی باید بخشی از فرایند عادی مدیریت هر واحد تجاری در بخش عمومی و خصوصی باشد و مدیران بررسی عملکرد را به عنوان یکی از مسئولیتهای خود برای کنترل فعالیتها تلقی کنند و ارزیابی مستقل عملکرد مدیران از طریق واحد حسابرسی داخلی یا حسابرسان مستقل صورت گیرد. 
شکل شماره یک ارتباط بین داده، پردازش، ستانده و نیز کارایی، صرفه اقتصادی و اثربخشی را بیان می کند :
همان طور که در شکل شماره یک مشاهده می گردد، صرفه اقتصادی نسبت داده های برنامه ریزی شده و داده‌های واقعی با مقیاس، کارایی نسبت داده های واقعی به ستانده های واقعی و اثربخشی نسبت ستانده های واقعی به ستانده های برنامه ریزی شده است . 
دیوان محاسبات انگلستان این سه مؤلفه را به صورت زیر تعریف می کند :
صرفه اقتصادی: حداقل کردن بهای تمام شده منابع مورد نیاز یا مصرفی با توجه به کیفیت مورد نظر (مصرف با توجیه اقتصادی)؛
کارایی :حداکثر ستانده با میزان نهاده ثابت یا ستانده ثابت با حداقل نهاده ممکن(مصرف خوب) ؛
اثربخشی: مقایسه نتایج مورد نظر و نتایج واقعی پروژه ها، برنامه ها یا سایر فعالیتها (مصرف هوشمندانه.
استانداردها 
استانداردهای حسابرسی عملکرد شامل سه بخش استانداردهای عمومی، استانداردهای اجرای عملیات، استانداردهای گزارشگری است
الف ) استانداردهای عمومی: استانداردهای عمومی سوای استانداردهای اجرای عملیات و گزارشگری به طور مشترک برای حسابرسی صورتهای مالی و حسابرسی عملکرد وضع گردیده است. این استانداردها عبارتند از :
 
شرایط کارکنـان مؤسسه حسابرسـی، استقـلال مؤسسه حسابرسـی و حسابرسـان، مراقبتهای تخصصی و حرفه ای و برقراری کنترل کیفیت
این استانداردها در کلیه مؤسسات حسابرسی، اعم از دولتی و غیر دولتی که حسابرسی برنامه ها، فعالیتها و وظایف دستگاههای دولتی، سازمانهای غیر انتفاعی و …. را به عهده دارند، کاربرد دارد .
ب) استانداردهای اجرای عملیات :
برنامه ریزی: عملیات حسابرسی باید به حد کافی برنامه ریزی شود. برنامه حسابرسی باید در کلیه مراحل حسابرسی اجرا گردد. اهداف حسابرسی، حوزه عمل حسابرسی و متدولوژی حسابرسی هیچ کدام جدا از هم نیستند. لذا حسابرسان ناگزیرند این سه عنصر را همزمان برنامه ریزی و طراحی کنند .
سرپرستی: کارکنان به طور صحیحی سرپرستی شوند. به منظور تعیین اینکه آیا اهداف حسابرسی در جریان اجرا است، سرپرستی مستقیم حسابرسان و سایر اشخاصی که ( مشاوران، کارشناسان و امثالهم) به امر حسابرسی می‌پردازند، الزامی است. اصول سرپرستی ایجاب می کند برای کارکنان آموزش لازم ترتیب داده شود .
رعایت قوانین و مقررات: هرگاه رعایت قوانین و مقررات برای تأمین اهداف حسابرسی ضرورت داشته باشد حسابرسان باید در مورد رعایت قوانین و مقررات به نحوی برنامه ریزی کنند تا اطمینان معقولی از کشف موارد خلاف فراهم شود. در کلیه مراحل اجرای حسابرسی، حسابرسان باید نسبت به حالات و رویکردهایی که می تواند دال بر اعمال خلاف قانون یا تخطی از قوانین و مقررات باشد، هوشیار باشند .
کنترل های مدیریتی:حسابرسان باید درکی از کنترل های مدیریتی که به موضوع حسابرسی مربوط می شود، به‌دست آورند. هنگامی که کنترل های مدیریت در اهداف حسابرسی مهم هستند، حسابرسان باید مدارک کافی به منظور پشتیبانی از قضاوتهایشان در مورد کنترل ها، کسب کنند .
مدارک: دستیابی به مدارک مربوط، قابل اطمینان وکافی مبنای معقـولی در جهت یافتـه ها و نتیجه گیریهای حسابرسان را فراهم می کند. کار حسابرسان باید در فرم کاربرگها ثبت و نگهداری شود. کاربرگها باید حاوی اطلاعات کافی باشند تا یک حسابرس مجرب بتواند بدون برقراری ارتباط با حسابرس قبلی، از مدارکـی که قضـاوتها و نتیجه گیریهای در خور اهمیت حسابرسان را به اثبات می رساند، پشتیبانی کند .
ج) استانداردهای گزارشگری :
گزارش مکتوب: گزارش حسابرسی باید به طور کتبی تهیه و نتایج هر رسیدگی به آن منتقل شود .
گزارش حسابرسی به منظور تأمین مقاصد زیر به صورت کتبی تهیه می شود :
– انتقال نتایج حسابرسی به مسئولان در کلیه سطوح؛
– نتایج حسابرسی کمتر در مظان سوء تفاهم قرار می گیرد؛
– نتایج حسابرسی در معرض بازرسی همگانی قرار می گیرد؛
– تسهیل پیگیری
ارائه به موقع گزارش: گزارش حسابرسی باید به طریق مقتضی منتشر شود تا اطلاعات لازم برای استفاده به موقع در اختیار مقامات اداری و اشخاص ثالث ذینفع قرار گیرد .
گزارش ولو اینکه با نهایت دقت تهیه شده باشد، ولی به موقع در اختیار تصمیم گیرندگان قرار نگیرد، از ارزش لازم برخوردار نخواهد بود. بنابراین، حسابرسان باید برای انتشار به موقع گزارش حسابرسی، برنامه ریزی لازم را معمول دارند .
 محتوای گزارش: در گزارش حسابرسی باید اهداف، حوزه عمل و متدولوژی حسابرسی بیان شود؛
 ارائه گزارش: گزارش باید کامل، دقیق، قابل اثبات، قانع کننده و تا آنجا که موضوع اجازه می دهد شفاف و مختصر باشد؛
 توزیع گزارش: گزارش کتبی حسابرسی باید توسط مؤسسه حسابرسی به مقامات مسئول سازمان تحت رسیدگـی, مراجع ذیصـلاح سازمانهایی کـه خواستار انجام حسابرسی بوده اند، یا ترتیب اجرای آن را داده اند از جمله سازمانهایی که وجوهی به سازمان تحت رسیدگی پرداخت کرده اند، تسلیم شود، مگر آنکه منع قانونی و یا ملاحظات دیگری وجود داشته باشد .
اصول حسابرسی عملکرد
حسابرسی عملکرد شامل اصول زیر است :
 حسابرسی عملکرد باید به عنوان جریانی کاملاً مستقل و بی طرفانه تلقی گردد؛
. حسابرسی عملکرد ابزاری است در اختیار مدیریت برای شناخت مشکلات و رفع تنگناها و نگاهی عیب‌جویانه و انتقادی ندارد
هدف حسابرسی عملکرد انتقاد از عملیات جاری نیست بلکه هدف، بررسی عملیات از طریق همکاری با مدیریت و کارکنان، و تدوین برنامه ای برای پیشرفت عملیات است. مؤثرترین راه دستیابی به این امر، همکاری با کارکنان صاحبکار در حوزه هایی است که آنان شناخت لازم را از نقاط ضعف را دارند و در عین حال مایل به همکاری نیز هستند. مفهوم حسابرسی عملکرد باید به عنوان یک برنامه داخلی بازنگری در جهت اقتصادی و کارا کردن عملیات سازمان در نظر گرفته شود تا نتایج فزاینده ای را در پی داشته باشد؛
 ارزشیابی عملکرد در ارتباط با مجموعه امکانات و عوامل محدود کننده فعالیتها مورد نظر قرار می دهد؛
 در حسابرسی عملکرد باید با مسایل مسئولانه و متعهدانه برخورد کرد؛
در انجام حسابرسی عملکرد طرز فکر مدیریت دخالت داده می شود؛
. حسابرسی عملکرد توسط افراد متخصص و آگاه به وضعیت مورد رسیدگی انجام می شود
پیشرفت و مؤفقیت در دستیابی به مزایای حسابرسی عملکرد تا حد زیادی به مهارتهای حسابرسان و طرز فکر مدیریت نسبت به آنان بستگی دارد. حسابرسانی که مأمور انجام چنین مسئولیتی می شوند باید توانائیهای لازم را در زمینه حسابرسی مالی، مدیریت و محیطهای عملیاتی داشته باشند. ویژگیهای یک حسابرس خوب در این زمینه عبارت است از :
کنجکاوی؛ توانایی تجزیه و تحلیل ؛ توانایی متقاعد سازی؛ قضاوت خوب حرفه ای؛ آگاهی متعارف؛ بیطرفی؛ مهارت برقراری ارتباط؛ استقلال؛ اعتماد به نفس .
علاوه بر ویژگیهای بیان شده، توانایی مشخص کردن نارسائیهای عملیاتی، توانایی مشخص کردن نواحی بحرانی و مشکل آفرین، خلاقیت در تکمیل مجموعه ای از تکنیک ها و مهارت انتقال نتایج حاصل از حسابرسی از دیگر خصوصیات حسابرسی عملکرد است .
ارتباط با مفهوم کنترل های مدیریت 
نظر به اینکه تصمیم گیریهای مدیریت ، انجام فعالیتها و نتایج به دست آمده از آن در هر سازمان از درون سیستم‌های اطلاعاتی آن می گذرد و سیستم برنامه ریزی و کنترل مدیریت جزئی از سیستم های اطاعاتی موجود است. لذا مطالعه و آزمون کنترل های مدیریت در انجام حسابرسی عملکرد از ضروریات است . اصطلاح کنترل مدیریت ، کل سیستم واحد مورد رسیدگی را در برمی گیرد بنابر این، کنترل های مدیریت فعالیتهای داخلی و خارجی مدیریت را شامل می شود . سیستم مزبور شامل برنامه ریزی، سیاستگذاری و تدوین روشها و همچنین اقدامات واقعی انجام شده برای اداره امور واحد رسیدگی است که برای بهبود اجرای مؤثر مسئولیتهای محوله بر اساس روشها و نتایج مورد انتظار طراحی می شود . کنترل های مدیریت نه تنها شامل کنترل های داخلی بلکه در برگیرنده کنترل های خارجی منجمله قوانین جاری کشور ، محدودیتهایی که توسط سازمانهای مسئول کشور برای واحد در نظر گرفته شده است، شرایط بـازار، امکـانات استـقراض، دریافت یـارانه، محدودیـتهای توزیع و قیمت‌گذاری محصول، پیشرفتهای فناوری ومحدودیتهای وضع شده توسط شرکتهای اصلی برای شرکتهای فرعی خود نظیر کنترل توزیع سود و کنترل قیمت فروش و توزیع محصولات است .
سه وجه تمایز اصلی بین کنترل های مدیریت و کنترل های داخلی به شرح زیر است : 
 تأکید فزاینده بر نیاز به بیان هدفهای سازمان و برقراری ارتباط نزدیک آن با کنترل های مدیریت؛
 تأکید فزاینده بر کنترل های خارجی در مقایسه با کنترل های داخلی؛
گسترش کنترل به منظور در بر گرفتن کلیه فعالیتهای مدیریت نظیر تولید ، حمل و نقل، تحقیق به جای تنها تأکید بر فعالیتهای حسابداری . 
دسترسی به اهداف کارایی و صرفه اقتصادی و اثربخشی به کنترل های مدیریت خوب بستگی دارد که مسئولیت مزبور بر عهده مدیریت واحد مورد رسیدگی است .
کنترل های مدیریت شامل روشها و خط مشی هایی جهت حصول موارد ذیل است :
-برنامه ریزی ، سازماندهی و رهبری و کنترل عملیات؛
-تائید اینکه منابع طبق قوانین و مقررات مورد استفاده قرار می گیرد؛
-محافظت از منابع در مقابل سوء استفاه و هدر رفتن؛
-اندازه گیری ، تنظیم و گزارشگری عملکرد واحد اقتصادی؛
-اطمینان از دستیابی به اهداف؛
– اطمینان از اینکه به داده های قابل اعتماد و معتبر دسترسی داشته ، نگهداری شده و در گزارشهای سالانه و سایر مدارک به درستی افشا می شود . 
در مرور اولیه کنترل های مدیریت ، حسابرس باید عوامل ذیل رادر نظر بگیرد :
آیا خط مشی های سازمان به طور کامل با اختیارات و امتیازات اساسی سازمان مطابق است؟
آیا سیستم روشها و کنترل های مدیریتی برای انجام این خط مشی ها همان طور که مد نظر مدیریت عالی جهت کارایی و صرفه اقتصادی بوده ، طراحی شده است؟ 
آیا سیستم کنترل مدیریت کنترل کافی بر روی منابع سازمان ، درآمد و هزینه ها فراهم می کند؟
تعدادی از عواملی که حسابرس باید جهت ارزیابی سیستم کنترل مدیریت و تعیین نواحی مشکل آفرین در نظر بگیرد به قرار زیر است : 
 استفاده مدیریت از استانداردها یا اهداف برای قضاوت در مورد اجرا ، بهره وری ، کارایی یا استفاده از کالاها و خدمات؛ 
۲- فقدان دستورالعملهای مکتوب که سبب عدم فهم درست ، درخواستهای متناقض ، انحرافات غیر قابل قبول و اجرای غیر یکنواخت می گردد؛
 عدم مؤفقیت در قبول مسئولیتها؛
 دو باره کاریها؛
 استفاده نامناسب از وجه نقد؛
 الگوی سازمانی غیر معقول و بیهوده؛
 استفاده بیهوده ، ناکارا از کارکنان و منابع فیزیکی؛
 کارهای ناتمام 
شناسایی نواحی مشکل آفرین
تکنیک های زیادی وجود دارد که حسابرس بتواند با آگاهی بیشتر نواحی مشکل آفرین را مشخص کند که در اینجا به تعدادی از آنها اشاره می کنیم :
بررسی فعالیت ها: اینکه اطلاعات از چه طریق به دست می آید و یک فعالیت چگونه انجام شود و نحوه کنترل آن چگونه است می تواند موارد غیر قابل کنترل یا مستعد آن را مشخص کند . 
در یک عملیات خرید، سه مرحله زیر می تواند نقاط کلیدی باشد :
الف) تعیین میزان و کیفیت مواد خریداری شده؛
ب) روشهای دستیابی به بهترین قیمت؛
ج) روشهای تعیین درست کمیت و کیفیت
اگر در ارتباط با خریدهای عمده ، حسابرس به این نتیجه برسد که این مراحل نیاز به بازنگری دارد او باید قضاوت خود را بر روی آن عملیات متمرکز کند .
 مرور گزارشهای مدیریتی: مرور گزارشهای داخلی که خود مدیریت به طور منظم برای به دست آوردن اطلاعات از آنها استفاده می کند، نیز می تواند اطلاعات با ارزشی درباره نواحی مشکل آفرین و ضعیف وشرایط و انجام کارها در اختیار حسابرسان قرار دهد .
 مرور گزارش بازرسان و حسابرسان داخلی: حسابرس در اینگونه موارد باید به دلایل وقایعی که نکات ضعیف در سیستم مدیریتی را برایش آشکار می کند و به مدیریت عالی جهت رفع آن ارجاع نشده است، توجه کند .
 بازرسی فیزیکی: بازرسیهای فیزیکی فعالیتهای سازمانی می تواند یک روش مفید برای مشخص کردن عدم کارایی یا مشکلاتی باشد که مورد توجه حسابرس است، که می توان به انباشت مازاد تجهیزات و مواد ، ابزار کم مصرف ، کارمندان بی انگیزه ، عودت محصولات از سوی مصرف کنندگان یا مشتریان ، دور ریختن مواد مفید و شبیه این موارد اشاره کرد . 
 بررسی و پیگیری رویدادها: یکی از راههای مفید جهت به دست آمدن بینش عملی درباره روشها می تواند تعقیب تعدادی از رویدادهای سازمان به طور کامل و از ابتدا تا انتها باشد .
 مصاحبه با کارکنان: حسابرس می تواند اطلاعات با ارزشی از طریق مصاحبه با کارکنان به دست آورد و میزان مؤفقیت در دستیابی به اطلاعات مفید در این زمینه به شهرت حسابرس و سؤالات مطرح شده توسط او بستگی دارد .

مقایسه با حسابرسی صورتهای مالی 
علاوه بر اختلافات اشاره شده در بخشهای قبلی، حسابرسی عملکرد برخلاف حسابرسی صورت های مالی دارای اهداف و رویکردهای کلی تری است. حسابرسی عملکرد حرفه ای مستلزم انواع مهارتهاست و دارای یک ارتباط اثربخش با تمام سطوح سازمانی و ارزیابی تمام جوانب یک سازمان است. بخشهای مالی و حسابداری، تولید، مهندسی و کنترل موجودی، خدمات مشتریان، اعتبارات، خرید، پرسنلی و اداری، پردازش اطلاعـات و بازاریـابی و فروش از قسـمتهایی هستند که می توانند مشمول حسابرسی عملکرد قرار گیرند .
حسابرسی عملکرد حدود بیشتری از مسئولیتهای مدیریت را شامل می شود و هدف آن تعیین فرصتهایی برای کارایی و صرفه اقتصادی بیشتر و بهبود اثربخشی در اجرای روشها و عملیات است . 
حسابرسی عملکرد به عنوان یک شکل مدرن حسابرسی در مقایسه با حسابرسی صورتهای مالی و حسابرسی رعایت، است .
تفاوت اصلی بین حسابرسی عملکرد و حسابرسی سنتی در نقش حسابرس است که در حسابرسی عملکرد نقش حسابرس بیشتر ارزیابی فعالیتها است .
از تفاوتهای حسابرسی مالی و حسابرسی عملکرد می توان به نحوه مدیریت آن نیز اشاره کرد که حسابرسی مالی طی یک چرخه سالانه تکراری انجام می شود در صورتی که حسابرسی عملکرد به صورت پروژه مجزا انجام می‌شود .
یکی دیگر از تفاوتهای موجود بین این دو نوع حسابرسی در سطح استاندارد بودن آنهاست که در آن طرح ریزی حسابرسی عملکرد در قالب یک شکل استاندارد ثابت بسیار مشکل است .
حسابرسی عملکرد همواره دارای رهنمودهای لازم برای نقاط ضعف مربوط به عملکرد مدیران است و به مدیران واحد اقتصادی کمک می کند تا برای غلبه بر مشکلات و مسائل خود توصیه های لازم را به دست آورند و به این ترتیب زمینه برای بهبود و بهسازی اجرای یک طرح، برنامه یا عملکرد سازمان و ارتقای کیفیت اجرای کارها هرچه بیشتر و بهتر فراهم شود .
حسابرسی عملکرد بر خلاف حسابرسی صورتهای مالی، کمی بوده و عامل تجزیه و تحلیل در آن جایگاه خاصی دارد و نیز ضمن کمک به تخصیص بهینه منابع واحد اقتصادی، محدودیت فزونی منافع بر مخارج را بیشتر مدنظر قرار می دهد .

 

نویسنده مقاله : پیروز جوان میری

ارسال یک پاسخ